Єдиний податок для юридичних осiб

TAXman, 10 серпня

Єдиний податок для юридичних осiб

1. Умови переходу на сплату єдиного податку

Основним документом, що регулює порядок застосування єдиного податку, є Указ Президента України <Про внесення змiн до Указу Президента України вiд 3 липня 1998 року № 727 <Про спрощену систему оподаткування, облiку та звiтностi суб'єктiв малого пiдприємництва> вiд 28.06.99 р. № 746/99 (далi - Указ № 746). Згiдно з Указом № 746 спрощена система оподаткування, облiку та звiтностi може застосовуватися тiльки для суб'єктiв малого пiдприємництва. При цьому юридичнi особи можуть перейти на сплату єдиного податку за умови, що у них середньооблiкова чисельнiсть працюючих не перевищує 50 чоловiк за рiк i обсяг виручки вiд реалiзацiї продукцiї (товарiв, робiт, послуг) за календарний рiк не перевищує 1 млн. грн.

Суб'єкти малого пiдприємництва - юридичнi особи визначають середньооблiкову чисельнiсть з урахуванням працюючих за сумiсництвом i за договорами цивiльно-правового характеру (договори пiдряду тощо), а також працiвникiв представництв, фiлiй, вiддiлень та iнших вiдокремлених пiдроздiлiв. У цьому випадку поняття середньооблiкової чисельностi рiвнозначне поняттю середньооблiкової чисельностi в еквiвалентi повної зайнятостi, яке дане в iнструкцiї зi статистики чисельностi працiвникiв, зайнятих у народному господарствi України, затвердженої наказом Мiнiстерства статистики України вiд 07.07.95 р. № 171.

При визначеннi виручки суб'єкти пiдприємницької дiяльностi, якi бажають перейти на спрощену систему оподаткування, облiку та звiтностi, повиннi керуватися таким:

- обсяг виручки визначається за <касовим> методом, тобто за сумою фактичних надходжень на банкiвський рахунок або до каси пiдприємства, включаючи отриманi аванси;

- обсяг виручки враховується з урахуванням ПДВ, акцизного збору та iнших податкiв i зборiв, що входять до цiни продукцiї, товарiв, робiт, послуг;

- при визначеннi виручки вiд реалiзацiї основних засобiв до розрахунку береться рiзниця мiж сумою, отриманою вiд реалiзацiї основних засобiв, та їх залишковою вартiстю.

Транзитнi платежi, що надходять на рахунок пiдприємства, такi, наприклад, як суми ринкового, готельного зборiв, суми, що надходять вiд продажу товарiв комiтента, у пiдприємства-комiсiонеране беруть участi при розрахунку обсягу виручки для цiлей переходу на сплату єдиного податку.

До складу виручки, яка бере участь у розрахунках для цiлей єдиного податку, не входять також доходи вiд бартерних операцiй, вартiсть безоплатно отриманих ТМЦ, одержанi позики i кредити, кредиторська заборгованiсть з термiном позовної давностi, що минув, дивiденди, суми, отриманi вiд продажу валюти, що належить пiдприємству, тощо.

Перейти на спрощену систему оподаткування можуть юридичнi особи будь-якої органiзацiйно-правової форми i форми власностi, в тому числi й державнi пiдприємства. Однак, як уже згадувалося, така юридична особа повинна належати до суб'єктiв малого пiдприємництва. У зв'язку з цим слiд звернути увагу на передбаченi законодавством обмеження стосовно вiднесення тих чи iнших осiб до суб'єктiв малого пiдприємництва. Так, згiдно iз Законом України <Про державну пiдтримку малого пiдприємництва> вiд 19.10.2000 р. № 2063-III, який набрав чинностi 22 листопада 2000 року, не можуть вiдноситися до суб'єктiв малого пiдприємництва (а отже, перейти на сплату єдиного податку) довiрчi товариства, страховi компанiї, банки та iншi фiнансово-кредитнi установи, а також суб'єкти пiдприємництва, якi здiйснюють свою дiяльнiсть у сферi грального бiзнесу, обмiн iноземної валюти, є виробниками та iмпортерами пiдакцизних товарiв (слiд звернути увагу, що заборона не стосується торговцiв пiдакцизними товарами), а також суб'єкти пiдприємницької дiяльностi, у статутному фондi яких частка внескiв, що належить юридичним особам - засновникам i учасникам цих суб'єктiв, котрi не є суб'єктами малого пiдприємництва, перевищує 25 %.*

Крiм того, самим Указом № 746 установлено додатковi обмеження стосовно переходу на сплату єдиного податку. Так, згiдно з цим Указом не зможуть перейти на сплату єдиного податку також суб'єкти пiдприємницької дiяльностi, на яких поширюється дiя Закону України <Про патентування деяких видiв пiдприємницької дiяльностi> вiд 23.06.96 р. № 98/96-ВР у частинi придбання спецiального торговельного патенту. Указом № 746 також установлено, що його дiя не поширюється на спiльну дiяльнiсть, визначену п. 7.7 ст. 7 Закону України <Про оподаткування прибутку пiдприємств> у редакцiї вiд 22.05.97 р. № 283/97-ВР (далi - Закон про податок на прибуток).

Не зможе перейти на єдиний податок фiлiя або вiдокремлений пiдроздiл пiдприємства, у випадку якщо головне пiдприємство не здiйснило перехiд на спрощену систему оподаткування, тобто фiлiя може перейти на сплату єдиного податку тiльки разом з головним пiдприємством.

Заборона на бартер

Указом № 746 платникам єдиного податку - юридичним особам заборонено застосовувати iнший спосiб розрахункiв за вiдвантажену продукцiю, крiм готiвкових i безготiвкових розрахункiв грошовими коштами. Отже, юридичним особам доведеться вiдмовитися вiд взаємозарахувань i бартеру. Однак це не стосується розрахункiв з використанням векселiв, що погашаються грошовими коштами.

У зв'язку з цим платникам єдиного податку необхiдно мати на увазi таке. Постановою КМУ вiд 07.12.99 р. № 2215 <Про деякi питання вiдшкодування сум податку на додану вартiсть та впорядкування розрахункiв з будiвництвом> передбачено, що вiдшкодування сум ПДВ у частинi, що пiдлягає зарахуванню на поточний рахунок платника податку на додану вартiсть, може здiйснюватися:

1) у рахунок погашення заборгованостi кредитора (кредиторiв) платника щодо платежiв до держбюджету;

2) у рахунок погашення наданих йому або його кредитору кредитiв, залучених пiд гарантiї держави, i бюджетних позик, не погашених на дату проведення вiдшкодування;

3) за рахунок майна iншого платника податкiв, що перебуває в податковiй заставi.

Податковi органи у своїх роз'ясненнях, викладених у листi ДПАУ вiд 01.02.2000 р. № 52 /4/16-1210, стверджують, що такi операцiї не розцiнюються як бартернi. Тому платники єдиного податку, якi зареєстрованi як платники ПДВ, крiм тих, що подають декларацiю за скороченою формою, можуть отримувати вiдшкодування ПДВ шляхом здiйснення операцiй, передбачених постановою № 2215. Не буде розцiнюватися як бартер також ситуацiя, коли пiдприємство за проданi товари отримало вексель, а потiм реалiзувало цей вексель за грошовi кошти. Штрафнi санкцiї до платникiв єдиного податку, якi порушили заборону на проведення бартеру, не передбаченi. Однак, як уже зазначалося, суб'єкти пiдприємницької дiяльностi, котрi здiйснили бартерну угоду, з наступного кварталу зобов'язанi будуть перейти на загальну систему оподаткування.

Перехiд на сплату єдиного податку за наявностi заборгованостi щодо зарплати

Вiдповiдно до п. 3 Указу № 746 перехiд на сплату єдиного податку можливий тiльки за умови сплати всiх установлених податкiв i обов'язкових платежiв, термiн сплати яких настав на дату подання заяви. При цьому не може бути пiдставою для вiдмови в переходi на сплату єдиного податку заборгованостi щодо заробiтної плати працiвникiв. Крiм того, наявнiсть такої заборгованостi не спричинює заборгованостi щодо зборiв до Пенсiйного фонду, Фонду соцiального страхування i Державного фонду сприяння зайнятостi населення. Справа в тому, що вiдповiдно до положень статтi 5 Закону України <Про збiр на обов'язкове державне пенсiйне страхування> i статтi 2 Закону України <Про збiр на обов'язкове соцiальне страхування> цi збори сплачуються одночасно з отриманням у банку коштiв на оплату працi. Виходячи з цього термiн сплати таких платежiв закiнчується одночасно з виплатою заборгованостi щодо заробiтної плати, а отже, заборгованiсть щодо зборiв до цiльових фондiв у цьому випадку може виникнути тiльки пiсля виплати заборгованостi щодо оплати працi, що у свою чергу виключається механiзмом пропорцiйної сплати зборiв i виплати заробiтної плати, введеним чинним законодавством.

Податковi органи у своїх роз'ясненнях, викладених у листi ДПАУ вiд 17.04.2000 р. № 1988/6/15-1316, висловлюють з цього питання таку думку: <Оскiльки суб'єктом малого пiдприємництва до переходу на єдиний податок, тобто при загальнiй системi оподаткування, у складi валових витрат враховуються суми нарахованих у звiтному перiодi податкiв i зборiв (обов'язкових платежiв), у тому числi суми зборiв на обов'язкове державне пенсiйне страхування i соцiальне страхування, то заборгованiсть у бухгалтерському облiку щодо зазначених зборiв виникає на перше число мiсяця, заявленого для переходу на спрощену систему оподаткування, облiку i звiтностi.

Таким чином, для цiлей цього Указу заборгованiстю щодо податкiв i зборiв (обов'язкових платежiв), яка виникає у зв'язку з невиплатою заробiтної плати, вважається вся сума такої заборгованостi, що значиться на кiнець останнього звiтного перiоду в бухгалтерському облiку суб'єктiв пiдприємницької дiяльностi, крiм суми, нарахованої за останнiй звiтний мiсяць, оскiльки на дату надання заяви про перехiд на спрощену систему оподаткування ще не настав термiн виплати заробiтної плати за останнiй звiтний мiсяць, установлений колективним договором (трудовими угодами)>.

Однак з висновками, зробленими ДПАУ в цьому листi, погодитися не можна. По-перше, в Указi як умова для подання заяви про перехiд на сплату єдиного податку висувається вимога про <сплату всiх установлених податкiв i обов'язкових платежiв за попереднiй звiтний (податковий ) перiод>.

При цьому всi мiркування в листi про те, що саме <для цiлей цього Указу> вважається заборгованiстю, не можна визнати нiчим iншим, як мiркуваннями, тому що прерогативу давати роз'яснення норм Указу № 746 покладено не на ДПАУ, а безпосередньо на Кабмiн. Крiм того, законодавче визначення податкової заборгованостi, яке дiйсно може бути застосоване <для цiлей> Указу № 746 (оскiльки в ньому вiдсутнє спецiальне визначення), наведено в iншому Указi Президента вiд 04.03.98 р. № 167/98 <Про заходи щодо посилення вiдповiдальностi за розрахунки з бюджетами i державними цiльовими фондами>. Згiдно зi статтею 1 Указу № 167/98 <податковою заборгованiстю визнаються суми не сплачених у встановленi термiни податкiв, зборiв (обов'язкових платежiв)...>. Зрозумiло, що стосовно невиплаченої зарплати встановленi термiни сплати нарахувань на неї ще не настали. i вiднесення на валовi витрати або бухгалтерський облiк зазначених сум тут абсолютно нi до чого, оскiльки в Указi № 746 написано <сплата>, а нiяк не <нарахування>.

Тому в описанiй ситуацiї (заборгованiсть щодо зарплати) суб'єкт малого пiдприємництва має повне право перейти на сплату єдиного податку, однак згодом при виплатi такої зарплати вiн зобов'язаний сплатити на загальних пiдставах усi вiдповiднi суми нарахованих ранiше податкiв i зборiв.

2. Порядок переходу на спрощену систему оподаткування, облiку та звiтностi

Перехiд на спрощену систему оподаткування, облiку та звiтностi суб'єкт малого пiдприємництва може здiйснити, починаючи з наступного звiтного кварталу.

Знову зареєстрованi суб'єкти малого пiдприємництва мають право стати платниками єдиного податку з того кварталу, в якому було здiйснено їх державну реєстрацію.

Для переходу на спрощену систему оподаткування, облiку та звiтностi суб'єкт малого пiдприємництва не пiзнiше, нiж за 15 днiв до початку наступного звiтного кварталу (15.03, 15.06, 15.09, 15.12) повинен подати до органiв податкової служби за мiсцем своєї державної реєстрацiї письмову заяву про видачу Свiдоцтва про право сплати єдиного податку суб'єктом малого пiдприємництва - юридичною особою. Обов'язковою умовою для подання заяви є сплата всiх установлених податкiв i обов'язкових платежiв за звiтний податковий перiод.

Форму такої заяви, а також форму Свiдоцтва про право сплати єдиного податку суб'єктом малого пiдприємництва - юридичною особою затверджено наказом ДПАУ вiд 12.10.99 р. № 555.

При заповненнi форми заяви про видачу Свiдоцтва про право сплати єдиного податку необхiдно звернути увагу на ту його частину, в якiй зазначається обсяг виручки вiд реалiзацiї. Передусiм виникає запитання, за який перiод вказувати виручку, - за попереднiй чи за поточний рiк? У самому Указi № 746 вiдповiдi на це запитання немає. Однак, на наш погляд, у заявi має бути вказано виручку за поточний календарний рiк.

У заявi зазначається фактична сума виручки, отримана на день подання заяви, а також розрахункова сума, яка визначається виходячи iз середньомiсячної фактичної виручки за перiод, що передує переходу на єдиний податок. Так, якщо на 1 грудня 1999 року (на дату подання заяви) у пiдприємства обсяг виручки за 11 мiсяцiв складав 550 тис. грн., то в заявi необхiдно вiдобразити фактично 550 тис. грн., розрахунково за грудень - 50 тис. грн. (550: 11).

Тим пiдприємствам, якi здiйснюють свою дiяльнiсть не з початку звiтного року, ту частину заяви, де йдеться про обсяг виручки, слiд заповнити таким чином.

Припустимо, новостворене пiдприємство здiйснило свою державну реєстрацiю 01.05.2000 р.

Протягом року у пiдприємства були такi обсяги виручки:

за травень - 0 грн.; за червень - 0 грн.; за липень - 0 грн.; за серпень - 500 грн.; за вересень - 2000 грн.; за жовтень - 5000 грн.; за грудень - 20000 грн.;

Разом за сiм мiсяцiв дiяльностi пiдприємство отримало виручку в сумi 27500 грн.

Сума виручки за грудень, визначена розрахунково, становитиме: 27,5 тис. грн. : 7 (мiсяцiв) = 3,93 тис. грн.

Обсяг виручки за рiк складе: 27,5 тис. грн. + 3,93 тис. грн. = 31,43 тис. грн.

Пiдприємство планує з 01.01.2001 р. перейти на сплату єдиного податку. З цiєю метою 14 грудня воно подало заяву про видачу Свiдоцтва на право сплати єдиного податку.

Таким чином, цьому пiдприємству в заявi потрiбно зазначити:

обсяг виручки вiд реалiзацiї продукцiї (товарiв, робiт, послуг), майна, основних фондiв за рiк - 31,43 тис. грн.;

у тому числi на дату подання заяви - 27,50 тис. грн.,

за решту мiсяцiв (мiсяць) розрахунково, виходячи iз середньомiсячної фактичної виручки за перiод, що передує переходу, - 3,93 тис. грн.

У заявi також потрiбно зазначити, яку ставку єдиного податку (6 або 10 %) вибрано суб'єктом малого пiдприємництва. При виборi юридичною особою ставки єдиного податку в розмiрi 10 % у заявi необхiдно заповнити тi рядки, якi передбачають скасування реєстрацiї такої особи як платника ПДВ.

Знову створенi та зареєстрованi у встановленому порядку суб'єкти малого пiдприємництва, якi обрали ставку єдиного податку в розмiрi 10 % та подали до органу державної податкової служби за мiсцем їх реєстрацiї заяву на право застосування спрощеної системи оподаткування, облiку та звiтностi, не реєструються як платники ПДВ.

Протягом 10 робочих днiв пiсля подання заяви про перехiд на сплату єдиного податку орган державної податкової служби зобов'язаний видати Свiдоцтво про право сплати єдиного податку або дати письмову мотивовану вiдмову. При цьому Указом № 746 установлено, що суб'єкт пiдприємницької дiяльностi може прийняти рiшення про перехiд на сплату єдиного податку не бiльше одного разу за календарний рiк.

Юридичним особам Свiдоцтво видається безплатно термiном на один рiк. Воно є документом суворої звiтностi та не може бути передане iншим юридичним особам.

3. База обкладення єдиним податком

Юридичнi особи, що застосовують спрощену систему оподаткування, облiку та звiтностi, розраховують суму єдиного податку виходячи з виручки вiд реалiзацiї продукцiї (товарiв, робiт, послуг).

Вiдповiдно до Указу № 746 виручка вiд реалiзацiї продукцiї (товарiв, робiт, послуг) визначається як сума, фактично отримана суб'єктом пiдприємницької дiяльностi на розрахунковий рахунок або (i) до каси за здiйснення операцiй з продажу продукцiї (товарiв, робiт, послуг). При здiйсненнi операцiй з реалiзацiї основних фондiв виручкою вважається рiзниця мiж сумою, отриманою вiд реалiзацiї цих фондiв, та їх залишковою вартiстю.

При використаннi ставки єдиного податку в розмiрi 6 % до суми виручки вiд реалiзацiї продукцiї (товарiв, робiт, послуг) повиннi включатися суми ПДВ.

Слiд звернути увагу, що при використаннi ставки єдиного податку в розмiрi 6 % до суми виручки вiд реалiзацiї продукцiї (товарiв, робiт, послуг) повиннi включатися суми ПДВ. Це пов'язане з тим, що вiдповiдно до Указу № 746 виручкою вважається сума, що надiйшла на розрахунковий рахунок або до каси пiдприємства, а ця сума мiстить у собi й ПДВ. Крiм того, в цьому Указi визначено, що 6 % суми виручки розраховується тiльки без урахування акцизного збору, а отже, з урахуванням ПДВ.

Порядок визначення виручки для цiлей обкладення єдиним податком, викладений в Указi № 746, дав податковим органам можливiсть зовсiм безпiдставно вважати, що до бази обкладення єдиним податком включаються абсолютно всi надходження на розрахунковий рахунок суб'єкта пiдприємництва, в тому числi кошти, що надходять як позареалiзацiйнi доходи, а також кошти, що надходять <єдиноподатнику>-комiсiонеру на банкiвський рахунок вiд продажу товарiв комiтента, суми готельного i ринкового зборiв тощо.

Стосовно необхiдностi включення до виручки з метою обкладення єдиним податком коштiв, що надходять на банкiвський рахунок <єдиноподатника>-комiсiонера вiд продажу товарiв комiтента, слiд зауважити, що ДПАУ вiдмовилася вiд своєї первiсної позицiї. У листi вiд 07.11.2000 р. № 14724/7/15-1317 мiстяться роз'яснення, згiдно з якими до бази для нарахування єдиного податку включаються тiльки суми комiсiйної винагороди. У листi також йдеться i про кошти, що надходять на рахунки юридичних осiб вiд надання експедиторських, брокерських послуг. ДПАУ висловлює думку, що вказанi кошти не враховуються при визначеннi виручки, оскiльки є транзитними.

Крiм того, ДПАУ також погодилася, що суми готельного, ринкового зборiв, що надходять на банкiвський рахунок, не беруть участi при розрахунку виручки для цiлей єдиного податку.

А от що стосується обкладення єдиним податком позареалiзацiйних доходiв, то в цьому питаннi ДПАУ суворо дотримується тiєї думки, що позареалiзацiйнi доходи пiдлягають обкладенню єдиним податком.

Однак Мiнiстерство юстицiї України дотримується iншої точки зору з цього питання i в своєму листi вiд 12.09.2000 р. № 20-9-3873 абсолютно справедливо зазначає, що суми позареалiзацiйних доходiв не пiдлягають обкладенню єдиним податком! Такої ж позицiї дотримується i Державний комiтет України з питань регуляторної полiтики та пiдприємництва (лист вiд 18.09.2000 р. № 5-513/3395)**.

Таким чином, на сьогоднi платнику єдиного податку доводиться робити вибiр: або вiдстоювати в судi свою позицiю щодо невключення до бази обкладення єдиним податком позареалiзацiйних доходiв, або погодитися з думкою ДПАУ i включати цi доходи до бази обкладення єдиним податком.

Кошти, отриманi на банкiвський рахунок або до каси пiдприємства як внесок до статутного фонду, не пiдлягають обкладенню єдиним податком.

Також, на нашу думку, не повиннi обкладатися єдиним податком грошовi кошти, отриманi на зворотнiй основi, оскiльки такi кошти взагалi не є доходом пiдприємства.

Розглянемо ще одне питання стосовно бази обкладення єдиним податком, а саме: чи включається до цiєї бази сума, що надiйшла на банкiвський рахунок у результатi продажу iноземної валюти? iноземна валюта не є для пiдприємства товаром, а тим бiльше продукцiєю. Ця операцiя являє собою обмiн iноземної валюти на гривнi в еквiвалентi, розрахованому за встановленим курсом. Тому при продажу валюти в контекстi Указу № 746 отриманi кошти не є виручкою вiд реалiзацiї продукцiї (товарiв, робiт, послуг) i, отже, немає пiдстави для нарахування єдиного податку.

Крiм того, потрiбно детальнiше розглянути питання, коли до бази обкладення єдиним податком включається валютна виручка, що пiдлягає обов'язковому продажу на мiжбанкiвському валютному ринку: в момент її зарахування на розподiльчий рахунок або в момент зарахування суми на основний або один з додаткових поточних рахункiв у нацiональнiй валютi? Це питання важливе тому, що валютна виручка, яка надходить на розподiльчий рахунок, враховується за курсом НБУ, а обов'язковий продаж валютної виручки здiйснюється за комерцiйним курсом. У результатi гривневий еквiвалент суми, що знаходиться на розподiльчому рахунку, буде вiдрiзнятися вiд суми, зарахованої вiд продажу на поточний рахунок, а отже, є рiзниця у визначеннi бази обкладення єдиним податком.

Для вiдповiдi на це запитання розберемося, що являють собою розподiльчi рахунки. Розподiльчi рахунки є балансовими облiковими рахунками банку, хоча й персонiфiкованими щодо клiєнтiв, тому, на нашу думку, в момент надходження на розподiльчий рахунок валютної виручки ще немає пiдстав включати вказанi суми до бази обкладення єдиним податком. Виручка, що пiдлягає обов'язковому продажу, включається до об'єкта обкладення єдиним податком у момент зарахування суми, отриманої внаслiдок її продажу на мiжбанкiвському валютному ринку, на поточний гривневий рахунок пiдприємства.

4. Ставки єдиного податку i порядок його сплати юридичними особами

Суб'єкт пiдприємницької дiяльностi - юридична особа, який перейшов на спрощену систему оподаткування, облiку i звiтностi, вiдповiдно до Указу № 746 має право самостiйно обрати одну з таких ставок єдиного податку:

- 6 вiдсоткiв суми виручки вiд реалiзацiї продукцiї (товарiв, робiт, послуг) без урахування акцизного збору, але при цьому сплачувати ПДВ згiдно iз Законом України <Про податок на додану вартiсть> вiд 03.04.97 р. № 168/97-ВР (далi - Закон про ПДВ);

- 10 вiдсоткiв суми виручки вiд реалiзацiї продукцiї (товарiв, робiт, послуг), за винятком акцизного збору, у разi включення ПДВ до складу єдиного податку.

Юридичнi особи, якi перейшли на сплату єдиного податку за ставкою 10 %, не є платниками ПДВ i, отже, не мають права:

- виписувати податковi накладнi та вказувати в них суму ПДВ;

- отримувати податковий кредит щодо сум податку, сплачених при придбаннi товарiв (робiт, послуг) на митнiй територiї України при їх ввезеннi на митну територiю України, а також на вiдшкодування податку, сплаченого постачальникам у зв'язку з придбанням товарiв, вивезених за межi митної територiї України, або робiт (послуг), призначених для використання i споживання за межами митної територiї України. Зазначенi суми податку включаються до вартостi товарiв (робiт, послуг). Операцiї з подальшого продажу товарiв (робiт, послуг) як купованих, так i власного виробництва, здiйснюються без нарахування ПДВ.

Платники єдиного податку, якi обрали спосiб оподаткування за ставкою 6 %, є платниками ПДВ i сплачують цей податок вiдповiдно до вимог Закону про ПДВ.

Отже, на таких платникiв поширюються всi норми цього Закону, в тому числi стосовно ведення податкового облiку (книг облiку придбання i книг облiку продажу товарiв (робiт, послуг)), заповнення податкових накладних, подання податкових декларацiй з ПДВ. Згiдно з роз'ясненнями, викладеними в листi ДПАУ вiд 23.09.99 р. № 14310/7/15-1317 (далi - лист № 14310), для цiєї категорiї платникiв звiтним (податковим) перiодом є квартал.

Якщо суб'єкт пiдприємництва не є платником ПДВ, то вiн не має права перейти на сплату єдиного податку за ставкою 6 %

Такий суб'єкт зможе працювати на спрощенiй системi, тiльки застосовуючи ставку єдиного податку в розмiрi 10 %.

Ще одне питання, на яке хотiлося б звернути увагу, стосується змiни платником єдиного податку протягом року ставки з 6 % на 10 % i навпаки.

Представники податкових органiв у своїх роз'ясненнях з цього питання стверджують, що суб'єкти малого пiдприємництва не можуть протягом року перейти з 6-вiдсоткової на 10-вiдсоткову ставку єдиного податку, посилаючись при цьому на ст. 4 Указу № 746, де визначено таке: <рiшення про перехiд на спрощену систему оподаткування, облiку та звiтностi незалежно вiд вибору ставки єдиного податку - 6 або 10 % - може бути прийняте не бiльше одного разу за календарний рiк>. Однак цей пункт Указу не може трактуватися як заборона на змiну ставки протягом календарного року, оскiльки в розглядуванiй ситуацiї вибiр ставки єдиного податку здiйснюється вже в межах спрощеної системи оподаткування, а отже, це не може розцiнюватися як змiна рiшення про перехiд на сплату єдиного податку.

Зняття з реєстрацiї як платника ПДВ при переходi на сплату єдиного податку за ставкою 10 %

Пiдприємства, якi обрали ставку єдиного податку в розмiрi 10 %, при переходi на спрощену систему оподаткування, не є платниками ПДВ. Тому якщо ранiше таке пiдприємство було платником податку на додану вартiсть, то воно зобов'язане здати до податкових органiв за мiсцем реєстрацiї свiдоцтво платника ПДВ, подавши до органу державної податкової служби заяву про приймання зазначених документiв i скасування реєстрацiї як платника ПДВ. При цьому згiдно з роз'ясненнями ДПАУ, викладеними в листi вiд 21.10.99 р. № 15795/7/16-1121, таке пiдприємство зобов'язане:

- подати до органу державної податкової служби податкову декларацiю з ПДВ, до якої мають бути включенi всi операцiї за минулий перiод з початку поточного звiтного перiоду до дня здавання до податкових органiв свiдоцтва платника ПДВ та його копiй;

- внести до бюджету суми ПДВ, що пiдлягають сплатi згiдно з цiєю декларацiєю, i погасити заборгованiсть перед бюджетом (у разi її наявностi) за попереднiй звiтний перiод.

Далi розглянемо ситуацiю, коли при переходi на сплату єдиного податку за ставкою 10 % у пiдприємств в облiку значиться дебетовий залишок по рахунку 641/ПДВ, тобто переплата щодо ПДВ.

Вiдшкодування з бюджету сум ПДВ таким пiдприємствам може бути здiйснене на пiдставi даних декларацiї за останнiй звiтний перiод до переходу на сплату єдиного податку. Однак суб'єкти малого пiдприємництва, якi вiдповiдно до Порядку заповнення i подання податкової декларацiї з ПДВ, затвердженого наказом ДПАУ вiд 30.05.97 р. № 166, iз змiнами i доповненнями, до переходу на сплату єдиного податку подали декларацiю за скороченою формою, отримати бюджетне вiдшкодування не зможуть, оскiльки вiдповiдно до Порядку вiдшкодування ПДВ, затвердженого наказом ДПАУ i ГУДКУ в редакцiї вiд 06.05.98 р. № 222/38, iз змiнами i доповненнями, бюджетне вiдшкодування для таких пiдприємств не передбачене. Дебетове сальдо по рахунку 641/ПДВ рекомендується списати на iншi операцiйнi витрати (дебет рахунка 84).

Суми ПДВ, що пiдлягають вiдшкодуванню з бюджету, згiдно з Указом Президента України <Про деякi змiни в оподаткуваннi> вiд 07.08.98 р. № 857/98, можуть бути повнiстю або частково зарахованi в рахунок платежiв щодо ПДВ або iнших податкiв, зборiв (обов'язкових платежiв), якi зараховуються до Державного бюджету України, таких, як акцизний збiр, збiр на розвиток виноградарства, садiвництва i хмелярства.

Не можна зробити зарахування цих сум ПДВ у рахунок сплати єдиного податку. Це пов'язане з тим, що сума єдиного податку, сплачувана юридичною особою, зараховується до Державного бюджету України тiльки частково, в розмiрi 20 % суми єдиного податку. Решта єдиного податку розподiляється мiж мiсцевим бюджетом, Пенсiйним фондом, Фондом соцiального страхування i Державним фондом сприяння зайнятостi населення.

Однак iснує можливiсть повернути з бюджету суми, що значаться як дебетове сальдо по рахунку 641, скориставшись нормою, закладеною у статтi 10 Декрету КМУ <Про стягнення не внесених у строк податкiв i неподаткових платежiв> вiд 21.01.93 р. № 8-93 (на практицi такi випадки мали мiсце). З цiєю метою слiд подати до податкових органiв вiдповiдну заяву про повернення таких сум.

5. Бухгалтерський облiк суб'єктiв малого пiдприємництва

Пiдприємства, якi згiдно з чинним законодавством обрали спосiб оподаткування доходiв за єдиним податком, ведуть бухгалтерський облiк, керуючись Положенням про спрощену форму бухгалтерського облiку суб'єктiв малого пiдприємництва, затвердженим наказом Мiнiстерства фiнансiв України вiд 30.09.98 р. № 196 (далi - Положення № 196), згiдно з яким суб'єкти малого пiдприємництва - юридичнi особи можуть застосовувати спрощену форму бухгалтерського облiку, порядок ведення якої встановлено Вказiвками про склад i порядок заповнення облiкових регiстрiв малими пiдприємствами, затвердженими наказом Мiнiстерства фiнансiв України вiд 31.05.96 р. № 112 (далi - Вказiвки № 112), але з урахуванням деяких уточнень.

Згiдно з Положенням № 196 суб'єкти малого пiдприємництва незалежно вiд технологiї та наявностi виробництва продукцiї (робiт, послуг), його матерiаломiсткостi та кiлькостi здiйснюваних за мiсяць господарських операцiй (обсягу документообороту), можуть вибрати будь-який з двох варiантiв ведення спрощеної форми бухгалтерського облiку:

1) просту форму бухгалтерського облiку;

< p> 2) форму бухгалтерського облiку з використанням (веденням) регiстрiв облiку майна малого пiдприємства.

Проста форма бухгалтерського облiку передбачає обов'язкове ведення таких облiкових регiстрiв:

    < li > Книги облiку господарських операцiй за формою № К-1; < li > Вiдомостi облiку заробiтної плати за формою № В-8 (без використання граф 18 - 21, в яких зазначаються суми вiдрахувань на соцiальне страхування i до Фонду лiквiдацiї наслiдкiв Чорнобильської катастрофи); < li > Вiдомостi облiку основних засобiв, нарахованих амортизацiйних вiдрахувань (зносу) за формою № В-1; < li > Вiдомостi облiку виробничих запасiв, готової продукцiї та товарiв за формою № В-2.

Форма бухгалтерського облiку з використанням (веденням) регiстрiв облiку майна малого пiдприємства передбачає обов'язкове ведення таких облiкових регiстрiв:

    < li > Вiдомостi облiку основних засобiв, нарахованих амортизацiйних вiдрахувань (зносу) за формою № В-1; < li > Вiдомостi облiку виробничих запасiв, готової продукцiї та товарiв за формою № В-2; < li > Вiдомостi облiку витрат на виробництво за формою № В-3; < li > Вiдомостi облiку грошових коштiв i фондiв за формою № В-4; < li > Вiдомостi облiку розрахункiв та iнших операцiй за формою № В-5; < li > Вiдомостi облiку реалiзацiї за формою № В-6; < li > Вiдомостi облiку розрахункiв з постачальниками за формою № В-7; < li > Вiдомостi облiку заробiтної плати за формою № В-8 (без використання граф 18 - 21); < li > Вiдомостi (шахової) за формою № В-9.

Однак малi пiдприємства мають право застосовувати i звичайну журнально-ордерну схему облiку вiдповiдно до нового Плану рахункiв. Якщо пiдприємство до переходу на сплату єдиного податку застосовувало саме таку форму облiку i йому доцiльно продовжувати її вести, то суб'єкт малого пiдприємництва може не переходити на спрощену форму бухгалтерського облiку.

Положенням № 196, а також iнструкцiєю про застосування Плану рахункiв бухгалтерського облiку активiв, капiталу, зобов'язань i господарських операцiй пiдприємств i органiзацiй, затвердженою наказом Мiнiстерства фiнансiв України вiд 30.11.99 р. № 291, передбачено, що суб'єкт малого пiдприємництва для вiдображення в бухгалтерському облiку понесених витрат застосовують рахунки класу 8 <Витрати за елементами>. На рахунках класу 8 ведеться облiк витрат щодо операцiйної дiяльностi (крiм рахунка 85 ) за елементами: матерiальнi витрати, витрати на оплату працi, вiдрахування на соцiальнi заходи, амортизацiя необоротних активiв, iншi операцiйнi витрати. Що стосується рахунка 85 , то вiн застосовується для вiдображення витрат, пов'язаних з iнвестицiйною та фiнансовою дiяльнiстю, i тiльки тими пiдприємствами, якi не використовують рахунки класу 9. По дебету зазначених рахункiв вiдображається сума понесених витрат. Суми витрат, понесенi у зв'язку з виконанням робiт i послуг, щомiсяця списуються з кредиту рахункiв класу 8 до дебету рахунка 23 <Виробництво>. З такою ж перiодичнiстю (щомiсяця) сума, що облiковується на рахунку 23, в повному обсязi списується до дебету рахунка 79 <Фiнансовi результати>. Що стосується витрат, пов'язаних з виробництвом продукцiї, то передбачено такий порядок їх вiдображення. З кредиту рахункiв класу 8, на яких такi витрати накопичувалися, вони списуються до дебету рахунка 23. Потiм з кредиту рахунка 23 щомiсяця i в повному обсязi такi витрати списуються до дебету рахунка 26 <Готова продукцiя>.

На суму, що дорiвнює вартостi залишкiв матерiальних цiнностей, ранiше списаних у виробництво, але не пiдданих обробленню, використанню тощо (iншими словами, вартiсть незавершеного виробництва, визначеного за даними аналiтичного облiку), має бути скориговано (зменшено) собiвартiсть реалiзованої продукцiї (робiт, послуг), списану свого часу до дебету рахунка 79 <Фiнансовi результати> (методом <червоне сторно>). Одночасно на вартiсть не використаних у виробництвi матерiальних цiнностей має бути зменшено показник матерiальних витрат.

У бухгалтерському облiку нарахування суми єдиного податку вiдображається записом Дт 85 - Кт 641/<Єдиний податок> - на суму податку. Сплата єдиного податку вiдображається записом Дт 641/<Єдиний податок> - Кт 311 <Поточнi рахунки в нацiональнiй валютi> - на суму податку.

Що стосується фiнансової звiтностi суб'єктiв малого пiдприємництва - платникiв єдиного податку, то наказом Мiнiстерства фiнансiв України вiд 25.02.2000 р. № 39 затверджено Положення (стандарт) бухгалтерського облiку 25 <Фiнансовий звiт суб'єктiв малого пiдприємництва>. Цим документом установлено змiст i форму фiнансового звiту суб'єкта малого пiдприємництва у складi Балансу (форма № 1-м) i Звiту про фiнансовi результати (форма № 2-м) та порядок заповнення його статей. Фiнансову звiтнiсть платники єдиного податку згiдно з цим наказом зобов'язанi подавати щоквартально.

У Звiтi про фiнансовi результати сума єдиного податку вiдображається в додатковому рядку 165, який в iснуючiй на сьогоднi формi такого звiту не передбачений.

6. Порядок ведення облiку доходiв i витрат

Пiдприємства, що перейшли на спрощену систему оподаткування, облiку та звiтностi, зобов'язанi вести Книгу облiку доходiв i витрат суб'єкта малого пiдприємництва - юридичної особи, яка застосовує спрощену систему оподаткування, облiку та звiтностi на 199ii/200ii рiк, форма якої, а також порядок її ведення, затвердженi наказом ДПАУ вiд 12.10.99 р. № 554. Книга облiку доходiв i витрат (далi - Книга) обов'язково повинна бути прошнурована i мати пронумерованi сторiнки. На останнiй сторiнцi вказується кiлькiсть сторiнок, що є в книзi, напис про це завiряється пiдписом керiвника, печатками пiдприємства та органу державної податкової служби, в якому зареєстроване таке пiдприємство. Якщо сторiнки в Книзi закiнчилися, пiдприємство має зареєструвати в органi державної податкової служби за своїм мiсцезнаходженням нову Книгу. При цьому дата першого запису в новiй Книзi повинна припадати на день, наступний за днем останнього запису, зробленого в Книзi, зареєстрованiй ранiше.

У Книзi пiдприємство у хронологiчнiй послiдовностi вiдображає операцiї, здiйсненi у звiтному (податковому) перiодi.

Усi записи в Книзi повиннi здiйснюватися на дату зарахування або списання грошових коштiв по банкiвському рахунку або касi платника. Данi про отриманi доходи вiдображаються у Книзi з урахуванням ПДВ, але без урахування акцизного збору.

Книга мiстить сiм граф. Сума доходiв, отриманих вiд виробництва i продажу продукцiї (товарiв, робiт, послуг), вiдображається у графi 3.

Виручка вiд реалiзацiї основних фондiв вiдображається у графi 4 Книги. При здiйсненнi операцiй з реалiзацiї основних фондiв для цiлей єдиного податку виручкою вважається рiзниця мiж сумою, отриманою вiд реалiзацiї цих фондiв, та їх залишковою вартiстю.

У графi 5 <Позареалiзацiйнi доходи i виручка вiд iнших операцiй> вiдображаються суми, фактично отриманi суб'єктами пiдприємницької дiяльностi на банкiвський рахунок i до каси вiд iнших операцiй (вiд продажу цiнних паперiв, матерiалiв, МШП, палива, орендна плата, вiдсотки, грошовi кошти, отриманi у виглядi безповоротної фiнансової допомоги, кредиторська заборгованiсть, щодо якої минув термiн позовної давностi, а також дивiденди, якщо вони не були оподаткованi у джерела виплати згiдно iз Законом про податок на прибуток). При цьому слiд мати на увазi, що, незважаючи на передбачену необхiднiсть вiдображення у графi 5 усiх позареалiзацiйних доходiв i виручки вiд iншої реалiзацiї, для обчислення єдиного податку застосовуються тiльки тi данi по цiй графi, якi вiдображають виручку вiд iншої реалiзацiї, тобто данi про виручку вiд реалiзацiї цiнних паперiв, МШП, матерiалiв, палива та орендної плати.

Таким чином, об'єктом для обчислення єдиного податку насправдi будуть не данi по графi 6, а сума показникiв граф 3, 4 i 5 (у частинi виручки вiд iншої реалiзацiї).

У графi 7 <Загальна сума витрат, здiйснених у зв'язку з веденням господарської дiяльностi> вiдображається фактична сума витрат, здiйснених з банкiвського рахунка i з каси пiдприємств, у зв'язку з продажем продукцiї (товарiв, робiт, послуг), проведенням фiнансових операцiй, а також iншою дiяльнiстю. Графа 7 Книги має заповнюватися з урахуванням ПДВ i акцизного збору.

7. Єдиний податок та iншi податки i збори

Платник єдиного податку звiльняється вiд сплати таких податкiв i зборiв:

  • податку на додану вартiсть, крiм випадкiв, коли юридична особа обрала спосiб оподаткування доходiв за єдиним податком за ставкою 6 вiдсоткiв;
  • податку на прибуток пiдприємства;
  • плати (податку) на землю;
  • збору за спецiальне використання природних ресурсiв;
  • збору до Державного iнновацiйного фонду;
  • збору на обов'язкове соцiальне страхування;
  • вiдрахувань i зборiв на будiвництво, реконструкцiю, ремонт i утримання автомобiльних дорiг загального користування України;
  • комунального податку;
  • збору на обов'язкове державне пенсiйне страхування;
  • збору за видачу дозволу на розмiщення об'єктiв торгiвлi та сфери послуг;
  • внескiв до Фонду України соцiального захисту iнвалiдiв;
  • внескiв до Державного фонду сприяння зайнятостi населення;
  • плати за патенти.

Незважаючи на те, що в Указi наведено вичерпний перелiк податкiв i зборiв, вiд яких звiльняється платник єдиного податку, на сьогоднi iснує чимало запитань стосовно необхiдностi сплати того чи iншого податку (збору, обов'язкового платежу).

Податок на додану вартiсть

Згiдно з Указом № 746 вiд сплати ПДВ звiльняються платники єдиного податку, що сплачують єдиний податок за ставкою 10 %. Однак, якщо керуватися роз'ясненнями ДПАУ i Держмитслужби, навiть у тому випадку, якщо <єдиноподатник> не є платником ПДВ, йому при ввезеннi товарiв на митну територiю України або при отриманнi вiд нерезидента робiт (послуг) для споживання в Українi необхiдно буде сплатити ПДВ (хоча, суворо кажучи, є пiдстави вважати, що i <ввiзний> ПДВ <єдиноподатник> сплачувати не повинен).

Плата (податок) за землю

Платники єдиного податку згiдно з частиною 5 статтi 6 Указу № 746 звiльненi вiд плати (податку) на землю.

Саме таке формулювання - <плата (податок) за землю> - стала мотивом для неправильного трактування норм Указу № 746 i виникнення рiзних суперечливих думок.

Для того щоб розiбратися, що ж має на увазi норма частини 5 статтi 6 Указу № 746, звiльняючи платникiв єдиного податку вiд плати (податку) за землю, необхiдно звернутися до Земельного кодексу України (далi - ЗКУ) i Закону України <Про плату за землю> вiд 03.07.92 р. № 2535-XII, iз змiнами i доповненнями (далi - Закон № 2535).

Статтею 36 ЗКУ встановлено, що користування землею в Українi є платним. При цьому згiдно з частиною третьою статтi 4 ЗКУ земля може надаватися в користування, в тому числi в оренду. Отже, оренда є лише окремим випадком землекористування.

Власники землi та землекористувачi щороку вносять плату за землю у виглядi земельного податку або орендної плати, якi визначаються залежно вiд якостi та мiсця розташування земельної дiлянки виходячи з кадастрової оцiнки земель.

У той же час статтею 2 Закону № 2535 уточнено, що земельний податок сплачується власниками землi та землекористувачами, крiм орендарiв. Орендар сплачує орендну плату за землю, розмiр якої встановлюється в договорi оренди за згодою сторiн.

Згiдно зi статтею 8 ЗКУ орендодавцями можуть бути:

- власники землi;

- сiльськi, селищнi, мiськi, районнi ради.

Якщо орендодавцем виступає власник землi, то орендар, уклавши з ним договiр на оренду землi, вносить на рахунок власника орендну плату за землю, а власник у свою чергу сплачує земельний податок.

Якщо орендодавцем землi виступає вiдповiдна мiсцева рада, то орендар, уклавши з ним договiр на оренду землi, самостiйно вносить орендну плату за землю на спецiальний бюджетний рахунок вiдповiдної ради, на територiї якої розташована земельна дiлянка.

Таким чином, у суб'єктiв малого пiдприємництва, якi перейшли на спрощену систему оподаткування, облiку i звiтностi, можуть виникнути такi запитання:

1. Чи повинен орендар - платник єдиного податку, уклавши договiр оренди з власником землi, сплачувати орендну плату за землю на бюджетний рахунок останнього? Чи повинен орендар - платник єдиного податку, уклавши договiр оренди з мiсцевою радою, сплачувати на рахунок останньої орендну плату за землю?

2. Чи повинен орендодавець - власник землi, будучи платником єдиного податку i здаючи землю в оренду, сплачувати податок на землю?

3. Чи повинен землекористувач (який не є орендарем) - платник єдиного податку сплачувати податок на землю?

Для вiдповiдi на поставленi запитання необхiдно визначитися, що має на увазi чинне законодавство пiд такими поняттями, як <плата (податок) за землю> i <орендна плата за землю>.

Плата (податок) за землю в Законi України <Про систему оподаткування> вiд 25.06.91 р. № 1251-XII, зi змiнами i доповненнями, визначена як загальнодержавний податок i збiр (обов'язковий платiж), тобто згiдно зi статтею 2 цього ж Закону є обов'язковим внеском до бюджету вiдповiдного рiвня або державного цiльового фонду. Орендуючи землю у власника, орендар сплачує орендну плату за землю не до бюджету (або державного цiльового фонду), а на рахунок орендодавця, причому <єдиноподатники> згiдно з абзацем 1 статтi 6 Указу № 746 звiльненi саме вiд <сплати податкiв i зборiв (обов'язкових платежiв)>. Отже, в цьому випадку говорити про те, що орендар звiльнений вiд орендної плати, немає жодних пiдстав, навiть якщо суму податку на землю включено до складу орендної плати.

Можна навести iнший аргумент. Орендар оформляє свої вiдносини з орендодавцем шляхом складання договору оренди, в якому застерiгаються його iстотнi умови: термiн оренди, сума орендної плати тощо. Отже, розмiр, умови i термiни внесення орендної плати за землю встановлюються виключно за угодою сторiн, як це визначено статтею 19 Закону № 2535 i статтею 19 Закону України <Про оренду землi> вiд 06.10.98 р. № 161-XIV, iз змiнами i доповненнями.

Іншими словами, цi вiдносини мають цивiльно-правовий характер, тому регулювати питання сплати (або несплати) орендної плати можна виключно в межах таких договiрних вiдносин мiж їх суб'єктами***.

Що стосується другого запитання (суб'єкт малого пiдприємництва, який є власником землi та здає її в оренду), то, на нашу думку, на таких суб'єктiв повнiстю поширюється норма частини 5 статтi 6 Указу № 746. Такi <єдиноподатники> не є платниками плати (податку) на землю, яку вони ранiше сплачували за належнi їм дiлянки землi (тобто звiльненi вiд сплати безпосередньо до бюджету). Те ж саме стосується i четвертої ситуацiї, коли землекористувач (не орендар) використовує землю для власних потреб, - такий землекористувач звiльняється вiд сплати земельного податку. На нашу думку, такi суб'єкти малого пiдприємництва не повиннi подавати розрахунок земельного податку, оскiльки вони не є його платниками.

До порядку сплати орендної плати за землю певну плутанину внiс лист ДПАУ вiд 07.08.2000 р. № 4467/6/15-1316. У цьому листi йдеться про те, що норма частини 5 статтi 6 Указу № 746 поширюється на суб'єктiв пiдприємницької дiяльностi, котрi є власниками землi або землекористувачами, в тому числi орендарiв.

Такий <лiберальний>, але незаконний пiдхiд податкових органiв проiснував недовго. Листом ДПАУ вiд 27.10.2000 р. № 14312/7/18-0617 (далi - лист № 14312) було встановлено, що суб'єкти малого пiдприємництва, якi перейшли на спрощену систему оподаткування, не звiльняються вiд сплати орендної плати за землю, а лист № 4467 вважається таким, що втратив чиннiсть. Саме така точка зору вiдповiдає Указу № 746.

Однак у листi № 14312 наведено iншу думку ДПАУ, на яку не можна не звернути уваги, а саме: <суб'єкт малого пiдприємництва, який перейшов на спрощену систему оподаткування i не є платником земельного податку, звiльняється вiд його сплати тiльки за тi земельнi дiлянки, якi вiн використовує для здiйснення пiдприємницької дiяльностi. При передачi цих земельних дiлянок пiд будiвлями, спорудами, їх частинами iншим суб'єктам, якi у свою чергу використовують їх для здiйснення своєї пiдприємницької дiяльностi, вiн сплачує земельний податок на загальних пiдставах>.

У наведенiй цитатi йдеться про орендодавцiв-<єдиноподатникiв>, якi здають власнi земельнi дiлянки (будiвлi, споруди, розташованi на цих земельних дiлянках) в оренду. На думку авторiв листа, в такому випадку орендодавець повинен сплачувати податок на землю, оскiльки така земля використовується не у пiдприємницькiй дiяльностi. Однак з таким аргументом погодитися не можна, оскiльки (як зазначалося вище) дiяльнiсть орендодавця повною мiрою можна назвати пiдприємницькою (в тому випадку, якщо у статутi орендодавця зазначено цей вид дiяльностi), що пiдпадає пiд дiю статтi 1 Закону України <Про пiдприємництво> вiд 07.02.91 р. № 698-XII, iз змiнами та доповненнями. Тому цi висновки ДПАУ явно не вiдповiдають чинному законодавству****.

Збiр на обов'язкове державне пенсiйне страхування

Згiдно з Указом № 746 платники єдиного податку не є платниками зборiв до Пенсiйного фонду. Отже, нараховувати i перераховувати збiр у розмiрi 32 % вiд фонду оплати працi своїх працiвникiв їм не потрiбно.

При цьому платники єдиного податку не звiльняються вiд обов'язку утримання збору на обов'язкове державне пенсiйне страхування (1 або 2 %) iз сукупного оподатковуваного доходу своїх працiвникiв.

Однак законодавством також передбачено, що збiр до Пенсiйного фонду справляється при здiйсненнi таких операцiй, як:

- купiвля-продаж валют;

- торгiвля ювелiрними виробами iз золота (крiм обручок), платини i дорогоцiнного камiння);

- вiдчуження легкових автомобiлiв, крiм легкових автомобiлiв, якими забезпечуються iнвалiди вiдповiдно до законодавства, i тих автомобiлiв, якi переходять у власнiсть спадкоємцям згiдно iз законом.

Крiм того, Законом України вiд 15 липня 1999 року № 967-XIV <Про внесення змiн до Закону України <Про збiр на обов'язкове державне пенсiйне страхування> (далi - Закон № 967) введено збiр з вартостi:

- виготовлених в Українi та iмпортованих тютюнових виробiв;

- нерухомого майна;

- послуг стiльникового мобiльного зв'язку.

Оскiльки <єдиноподатники> не є платниками збору до Пенсiйного фонду, вони формально також не повиннi сплачувати збори до Пенсiйного фонду при здiйсненнi цих операцiй. Однак на практицi ситуацiя складається таким чином, що платник єдиного податку все ж таки сплачує збори до Пенсiйного фонду iз зазначених операцiй.

Згiдно iз Законом № 967 суб'єкти пiдприємницької дiяльностi - юридичнi та фiзичнi особи, а також вiдокремленi пiдроздiли юридичних осiб, що мають найманих працiвникiв, але не здiйснюють витрат на оплату їх працi, є платниками збору до Пенсiйного фонду. Сума цього збору визначається його платниками розрахунково як добуток мiнiмального розмiру заробiтної плати та кiлькостi працiвникiв платника збору, яким здiйснюється нарахування заробiтної плати.

Як випливає з положень Закону № 400 i Порядку № 1740, до кола платникiв збору до Пенсiйного фонду, обчислюваного виходячи з мiнiмальної заробiтної плати (далi - збiр до Пенсiйного фонду з мiнiмальної заробiтної плати), входять тi суб'єкти пiдприємницької дiяльностi, якi мають найманих працiвникiв, але не здiйснили витрат на оплату працi, тобто не нарахували i не виплатили заробiтну плату.

З цього можна зробити такий висновок: тi суб'єкти пiдприємницької дiяльностi, якi перейшли на сплату єдиного податку, не є платниками збору до Пенсiйного фонду з мiнiмальної заробiтної плати. Це випливає з того, що в Законi № 400 сказано, що об'єкт оподаткування - добуток мiнiмальної заробiтної плати та кiлькостi працiвникiв, яким не нараховувалася i не виплачувалася заробiтна плата, - визначається розрахунково саме платниками збору до Пенсiйного фонду. У статтi 6 Указу № 746 визначено, що суб'єкт малого пiдприємництва, який сплачує єдиний податок, не є платником збору на обов'язкове державне пенсiйне страхування.

Працiвники Пенсiйного фонду України з цього питання дотримуються протилежної точки зору. У листi вiд 11.10.2000 р. № 06/5419 висловлено точку зору, що платники єдиного податку у разi ненарахування своїм найманим працiвникам заробiтної плати зобов'язанi сплачувати збiр до Пенсiйного фонду з мiнiмальної заробiтної плати. На нашу думку, це роз'яснення у зв'язку з вищенаведеними аргументами є повнiстю безпiдставним.

Податок на дивiденди

Звертає на себе увагу проблема оподаткування при виплатi дивiдендiв пiдприємством - платником єдиного податку. На сьогоднi не можна однозначно вiдповiсти на запитання, чи потрiбно нараховувати та утримувати податок на дивiденди пiдприємству - платнику єдиного податку*****.

З одного боку, вiдповiдно до пп. 7.8.2 ст. 7 Закону про податок на прибуток платник податкiв, який виплачує дивiденди своїм акцiонерам (власникам), повинен нараховувати та утримувати податок на дивiденди в розмiрi 30 % нарахованої суми виплат за рахунок таких виплат незалежно вiд того, чи є емiтент платником податку на прибуток.

З iншого боку, пунктом 1.29 статтi 1 Закону про податок на прибуток визначено, що податок на дивiденди є одним з видiв податку на прибуток. А оскiльки платники єдиного податку звiльненi вiд сплати податку на прибуток, можна говорити, що й податок на дивiденди нараховуватися i утримуватися не повинен. Однак, якщо дотримуватися цiєї точки зору, слiд враховувати, що на виплачуванi дивiденди не буде поширюватися пiльга, передбачена пп. <т> п. 1 статтi 5 Декрету Кабiнету Мiнiстрiв України вiд 26.12.92 р. № 13-92 <Про прибутковий податок з громадян>, iз змiнами i доповненнями (далi - Декрет № 13-92). При виплатi дивiдендiв необхiдно буде утримувати прибутковий податок.

Таким чином, пiдприємство - платник єдиного податку при виплатi дивiдендiв своїм акцiонерам (засновникам) повинне вибрати один з двох шляхiв вирiшення цiєї проблеми: або нарахувати та утримати податок на дивiденди в розмiрi 30 %, або податок на дивiденди не нараховувати, а здiйснити вiдповiднi утримання прибуткового податку з отриманого у виглядi дивiдендiв доходу акцiонерiв. Представники податкових органiв дотримуються думки, що платник єдиного податку при виплатi дивiдендiв повинен нараховувати та утримувати 30-вiдсотковий податок на дивiденди.

Податки та збори, пов'язанi з виплатою заробiтної плати працiвникам

Особливу увагу потрiбно придiлити питанням стосовно податкiв i зборiв, пов'язаних з виплатою заробiтної плати працiвникам.

Як уже зазначалося, платники єдиного податку - юридичнi особи звiльненi вiд обов'язку нарахування на фонд оплати працi своїх працiвникiв зборiв до Пенсiйного фонду (32 %), до Фонду соцiального страхування (4 %) i до Державного фонду сприяння зайнятостi населення (1,5 %).

Однак вiдповiдно до Указу № 746 юридичнi особи - платники єдиного податку не звiльняються вiд обов'язку здiйснювати утримання iз сукупного оподатковуваного доходу своїх працiвникiв сум прибуткового податку, збору на обов'язкове державне пенсiйне страхування (1 або 2 %), збору на обов'язкове соцiальне страхування на випадок безробiття (0,5 %).

Податки та збори, вiд сплати яких платник єдиного податку не звiльняється

Платник єдиного податку не звiльняється вiд сплати таких податкiв i зборiв, як:

  • ПДВ (для платникiв єдиного податку, якi обрали ставку 6 %);
  • акцизний збiр;
  • мито;
  • державне мито;
  • податок з власникiв транспортних засобiв та iнших самохiдних машин i механiзмiв;
  • збiр на розвиток виноградарства, садiвництва та хмелярства;
  • збiр за забруднення навколишнього середовища.

    Також вiдповiдно до Указу № 746 платники єдиного податку не звiльненi вiд обов'язку сплати ряду мiсцевих податкiв i зборiв (за винятком збору за видачу дозволу на розмiщення об'єктiв торгiвлi та сфери послуг), рентних платежiв тощо.

    8. Деякi питання, пов'язанi з дiяльнiстю <єдиноподатникiв>

    Незавершений бартер

    Статтею 1 Указу № 746 установлено, що <суб'єкти пiдприємницької дiяльностi - юридичнi особи, якi перейшли на спрощену систему оподаткування за єдиним податком, не мають права застосовувати iнший спосiб розрахункiв за вiдвантажену продукцiю, крiм готiвкового i безготiвкового розрахункiв коштами>. У цiй ситуацiї у багатьох суб'єктiв пiдприємництва виникає запитання: що робити пiдприємству, яке бажає перейти на сплату єдиного податку, якщо воно почало проведення бартерної угоди до набрання чинностi Указом № 746 або до переходу на спрощену систему оподаткування, а заключна (балансуюча) операцiя вiдбудеться тiльки пiсля цього моменту?

    Думка податкових органiв з цього питання полягає в тому, що такий суб'єкт малого пiдприємництва зобов'язаний завершити операцiї за ранiше укладеною угодою, iнакше вiн повинен перейти на загальну систему оподаткування.

    Однак, на наш погляд, бартерна операцiя не може бути закрита в такому наказовому порядку, як того вимагає ДПАУ. Цей висновок можна зробити, грунтуючись на статтi 151 Цивiльного кодексу України (далi - ЦК), де зазначено, що <внаслiдок зобов'язання одна особа (боржник) зобов'язана здiйснити на користь iншої особи (кредитора) певну дiю, наприклад, передати майно, виконати роботу, виплатити грошi тощо... а кредитор має право вимагати вiд боржника виконання його зобов'язання>, а також статтi 161 ЦК, де визначено, що зобов'язання повиннi виконуватися належно i у встановлений термiн вiдповiдно до вказiвок закону, акта планування, договору, а за вiдсутностi таких вказiвок - вiдповiдно до вимог, якi звичайно висуваються.

    На нашу думку, платник єдиного податку має повне право завершити бартерну операцiю. Заборона на проведення бартерних операцiй юридичними особами, якi є платниками єдиного податку, зумовлена тим, що при проведеннi бартеру платник єдиного податку не зможе визначити базу оподаткування, оскiльки сума єдиного податку, що пiдлягає сплатi до бюджету, визначається залежно вiд суми грошових коштiв, що надiйшли на поточний рахунок або (i) до каси пiдприємства як виручка вiд реалiзацiї продукцiї (товарiв, робiт, послуг). А вiд завершення бартерної операцiї бюджет не страждає, адже податковi зобов'язання щодо ПДВ i валовi доходи у пiдприємства, що перейшло на сплату єдиного податку, виникли ще при здiйсненнi першої з подiй - або при вiдвантаженнi товарiв (робiт, послуг), або при отриманнi товарiв (робiт, послуг). Бiльш того, бюджет навiть виграє, адже пiдприємство щодо такої операцiї не зможе збiльшити валовi витрати.

    Повернення товару

    Неврегульованою також є ситуацiя з поверненням товарiв (а така операцiя як в оптовiй, так i в роздрiбнiй торгiвлi - явище досить поширене).

    Припустимо, що до переходу на сплату єдиного податку за ставкою 10 % пiдприємство вiдвантажило товари покупцю, який з будь-яких причин повернув товар. Таке пiдприємство опиняється у дуже невигiдному становищi: воно не може виписати додаток 2 <Розрахунок коригування кiлькiсних i вартiсних показникiв до податкової накладної> i не може зменшити податковi зобов'язання, щодо яких уже розрахувалося з бюджетом, оскiльки не є платником ПДВ, отже, таке пiдприємство заплатить податок з цього товару двiчi: ПДВ - при продажу покупцю, який повернув цей товар, i єдиний податок - при подальшiй реалiзацiї цього товару iншому покупцевi .

    У протилежнiй ситуацiї, якщо до переходу на сплату єдиного податку за ставкою 10 % пiдприємство купує товар, а потiм з будь-яких причин повертає його постачальнику, то ПДВ, вiднесений до складу податкового кредиту при придбаннi, не може бути вiдсторновано, оскiльки пiдприємство вже не є платником ПДВ. При цьому страждає бюджет, оскiльки вiн недоотримує вiдповiдну суму податку.

    Розмiрковуючи логiчно, допускати факт подвiйного оподаткування не можна, рiвно як не можна допускати i несплату податкiв до бюджету.

    Однак за вiдсутностi будь-яких роз'яснень єдине, що можна порекомендувати для уникнення непорозумiнь, - дiяти за формальним принципом: у першiй ситуацiї оподатковувати товари двiчi, а у другiй - не сторнувати суму ПДВ.

    Проблема подвiйного оподаткування

    Проблема подвiйного оподаткування у <єдиноподатникiв> може виникнути в такiй ситуацiї. Припустимо, що вiдвантаження продукцiї здiйснене до переходу на сплату єдиного податку, а оплата провадиться пiсля цього моменту. При формальному пiдходi пiдприємство повинне з однiєї i тiєї ж суми сплатити i податок на прибуток, i ПДВ, а пiсля отримання оплати - ще й єдиний податок.

    Такий пiдхiд не може вважатися обгрунтованим, адже в пунктi 9.3 статтi 9 Закону України <Про систему оподаткування> вiд 25.06.91 р. № 1251-XII зазначено, що <зобов'язання юридичної особи стосовно сплати податкiв i зборiв (обов'язкових платежiв) припиняється зi сплатою податку, збору (обов'язкового платежу) або його скасуванням>. У цьому випадку пiдприємство виконало своє зобов'язання перед бюджетом, заплативши iз суми отриманого доходу податок на прибуток.

    Тому, на наш погляд, єдино правильним виходом з такої ситуацiї є обкладення суми реалiзацiї тiльки один раз (або податком на прибуток i ПДВ, або єдиним податком).

    9. Податкова звiтнiсть платникiв єдиного податку

    За результатами господарської дiяльностi за звiтний перiод (квартал) платники єдиного податку подають до органу державної податкової служби до 20 числа мiсяця, наступного за звiтним перiодом, розрахунки про сплату єдиного податку, а також платiжнi доручення на сплату єдиного податку за звiтний перiод з позначкою банку про зарахування коштiв, акцизного збору i у випадку обрання ними єдиного податку за ставкою 6 % - декларацiю з ПДВ.

    При цьому важливо звернути увагу на таке. В Указi визначено, що єдиний податок сплачується щомiсяця не пiзнiше 20 числа мiсяця, наступного за звiтним, тобто останнiм днем сплати вважається 20 число. Платiжне доручення за звiтний перiод з позначкою банку про зарахування коштiв має бути подане до 20 числа разом з Розрахунком про сплату єдиного податку, тобтоостаннiм днем подання є 19 число.

    Єдиний податок за останнiй мiсяць звiтного кварталу необхiдно сплатити до 20 числа, наступного за звiтним кварталом, щоб вчасно подати платiжнi доручення

    Форми розрахункiв сплати єдиного податку суб'єктом малого пiдприємництва - юридичною особою затвердженi наказом ДПАУ вiд 12.10.99 р. № 553. Розрахунок єдиного податку заповнюється наростаючим пiдсумком з початку року. У ньому також вiдображаються данi за звiтний квартал i в тому числi довiдково - за перший та другий мiсяцi кварталу.

    Сума єдиного податку перераховується пiдприємством на рахунок вiдповiдного вiддiлення Державного казначейства України.

    Вiддiлення Державного казначейства України наступного дня пiсля надходження коштiв перераховують суми єдиного податку в таких розмiрах:

    до Державного бюджету України - 20 %;

    до мiсцевого бюджету - 23 %;

    до Пенсiйного фонду України - 42 %;

    на обов'язкове соцiальне страхування - 15 % (у тому числi до Державного фонду сприяння зайнятостi населення - 4 %).

    10. Особливостi переходу <єдиноподатникiв> на звичайну систему оподаткування

    Пiсля закiнчення термiну дiї Свiдоцтва, вiдмови вiд застосування спрощеної системи оподаткування, облiку i звiтностi, порушення умов стосовно обсягу виручки i середньооблiкової чисельностi, передбачених Указом № 746, а також у разi лiквiдацiї юридичної особи у встановленому законодавством порядку Свiдоцтво пiдлягає поверненню до органу державної податкової служби, який його видав.

    Платники єдиного податку, якi прийняли рiшення вiдмовитися вiд застосування спрощеної системи оподаткування, облiку i звiтностi та повернутися до загальної системи оподаткування,можуть зробити це з початку наступного кварталу. При цьому необхiдно подати заяву до податкових органiв не пiзнiше, нiж за 15 днiв до закiнчення попереднього звiтного кварталу.

    Крiм того, платникам 10 % єдиного податку, якi вирiшили перейти на звичайну систему оподаткування, необхiдно мати на увазi таке. Згiдно з постановою КМУ вiд 16.03.2000 р. № 507 <Про роз'яснення Указу Президента України вiд 03.07.98 р. № 727> (далi - роз'яснення № 507), у разi подання заяви про вiдмову вiд застосування спрощеної системи оподаткування, облiку та звiтностi суб'єкти малого пiдприємництва, якi до переходу на сплату єдиного податку не були зареєстрованi як платники ПДВ, зобов'язанi зробити це в порядку, встановленому Положенням про Реєстр платникiв податку на додану вартiсть, затвердженим наказом ДПАУ вiд 01.03.2000 р. № 79, iз змiнами i доповненнями (далi - Положення № 79). Так, згiдно з п. 7 цього документа особи, якi, сплачуючи єдиний податок за ставкою 10 %, порушили вимоги, встановленi статтею 1 Указу № 746 (середньооблiкова чисельнiсть працюючих перевищила 50 чоловiк або обсяг виручки вiд реалiзацiї продукцiї (товарiв, робiт, послуг) за рiк перевищив 1 млн грн.), зобов'язанi зареєструватися як платники ПДВ, починаючи з наступного звiтного перiоду (кварталу). Однак норму, що зобов'язує колишнiх <єдиноподатникiв> реєструватися платниками ПДВ, було внесено до Положення № 79 у зв'язку з тим, що вiдповiдно до п. 9.3 ст. 9 Закону про ПДВ суб'єкти пiдприємницької дiяльностi, якi створювалися пiсля набрання чинностi цим Законом, тобто пiсля 1 жовтня 1997 р., були зобов'язанi зареєструватися як платники ПДВ незалежно вiд виду дiяльностi та обсягiв операцiй з продажу товарiв, (робiт, послуг). Однак Законом України <Про внесення змiн до Закону України <Про податок на додану вартiсть> вiд 14.09.2000 р. № 1955-III, який набрав чинностi 05.10 2000 р., редакцiю п. 9.3 ст. 9 Закону про ПДВ було змiнено. Згiдно з новою редакцiєю вказаного пункту реєстрацiя платником ПДВ здiйснюється тiльки в тому випадку, якщо особа пiдпадає пiд визначення платника податку вiдповiдно до статтi 2 Закону про ПДВ. Отже, незважаючи на норму, що мiститься в Положеннi № 79, у платникiв єдиного податку за ставкою 10 %, якi переходять на звичайну систему оподаткування, необхiднiсть у реєстрацiї як платникiв ПДВ виникне тiльки в тому випадку, якщо вони пiдпадуть пiд визначення платникiв згiдно зi статтею 2 Закону про ПДВ.

    У зв'язку з цим хотiлося б зауважити, що згiдно iз Законом України вiд 14.09.2000 р. № 1955-III <Про внесення змiн до Закону України <Про податок на додану вартiсть> було збiльшено межу обсягу оподатковуваних операцiй з продажу товарiв (робiт, послуг) до 3600 неоподатковуваних мiнiмумiв доходiв громадян (61200 грн.), досягнення якого протягом будь-якого перiоду з останнiх дванадцяти календарних мiсяцiв зобов'язує суб'єкта пiдприємницької дiяльностi зареєструватися платником ПДВ. При цьому до такого обсягу включаються операцiї з продажу товарiв (робiт, послуг), якiоподатковуються як за повною ставкою, так i за нульовою ставкою податку, а також операцiй з продажу товарiв (робiт, послуг), звiльнених вiд обкладення ПДВ. Якщо у пiдприємства, що переходить з 10 % єдиного податку на звичайну систему оподаткування, обсяги з продажу товарiв (робiт, послуг) не перевищили встановленого розмiру, але при цьому таке пiдприємство визнало за доцiльне зареєструватися як платник ПДВ, йому слiд враховувати, що за заявою таких платникiв здiйснюється їх реєстрацiя як добровiльна, а це означає, що такi платникине зможуть отримати бюджетне вiдшкодування, а анулювання Свiдоцтва може статися не ранiше нiж через 24 мiсяцi пiсля дати такої реєстрацiї за умови недосягнення ними необхiдних обсягiв. У зв'язку з вищевикладеним виникає запитання: з якого перiоду колишньому <єдиноподатнику>, що працював за ставкою 10 %, починати вiдлiк 12 мiсяцiв з метою визначення обсягу оподатковуваних операцiй: з моменту переходу на звичайну систему або вести вiдлiк з урахуванням того перiоду, коли вiн працював на єдиному податку? У Законi про ПДВ сказано таке: платником податку є особа, обсяг оподатковуваних операцiй з продажу товарiв (робiт, послуг) якої протягом будь-якого перiоду з останнiх 12 календарних мiсяцiв перевищував 3600 неоподатковуваних мiнiмумiв доходiв громадян. При формальному пiдходi можна зробити висновок: оскiльки в Законi мається на увазi будь-який перiод з останнiх 12 календарних мiсяцiв, то перiод, в якому суб'єкт пiдприємництва був платником 10 %, єдиного податку також необхiдно враховувати.

    Джерело інформації

    - <Податки та бухгалтерський облiк>, 29 сiчня 2001 р., спецвипуск № 2 (26), с. 23

    До вiдома

    * Розглядуючи питання щодо можливостi переходу на спрощену систему оподаткування з огляду на певнi обмеження, слiд звернути увагу на роз'яснення ДПАУ, наведенi у листi вiд 08.02.2001 р. № 1568/7/15-1317. У ньому, зокрема, застережено: <у разi, якщо у статутi суб'єкта малого пiдприємництва передбачено зазначенi види дiяльностi> (наприклад, дiяльнiсть у сферi грального бiзнесу тощо), <але на момент подання заяви про видачу Свiдоцтва про право сплати єдиного податку суб'єктом малого пiдприємництва - юридичною особою, такий суб'єкт пiдприємництва не здiйснює зазначеної дiяльностi та не отримав вiдповiдної лiцензiї, про що вiн письмово повiдомляє орган державної податкової служби, то вiн може отримати зазначене Свiдоцтво>.

    *** З тим, що орендар землi - <єдиноподатник> не звiльняється вiд орендної плати за землю,цiлком погоджується Держпiдприємництва (листи вiд 20.03.2002 р. № 5-532/1558 та вiд 20.05.2002 р. № 2-212/2733).

    **** З висновком ДПАУ про те, що у разi передачi земельної дiлянки в оренду iншим суб'єктам пiдприємницької дiяльностi орендодавцi-<єдиноподатники> повиннi сплачувати земельний податок, не погоджується Держпiдприємництва (лист вiд 22.08.2001 р. № 1-221/5249).

    Питання, пов’язані із єдиним податком, можна обговорити на нашому форумі тут :

    «Единый налог» або тут : «юридическое лицо , стоит ли переходить на упрощенную систему налогообложения?» або тут : «переход с единого налога без НДС на общую систему с НДС»

    Приєднуйтесь і разом ми знайдемо вирішення ваших проблем.

 

Новий коментар

Я не спамер: введите суму 1+7


 

Від авторів блогу

Про блог — прочитайте перед початком

Замовити консультацію - з питань ведення бізнесу чи оподаткування

Відповіді на питання - вже розвязано 43 питань

Володимир Тихонов - мій профіль на Google+


 
 

Бизнес форум

Последние темы:

Смарт браслет
15 серпня, 1 ответа